（公立医院、基层医疗卫生机构）

　　在我省应对疫情防控资金和捐赠款物专项审计过程中，不少审计机关和医疗机构咨询疫情期间相关业务会计处理的问题，为帮助审计和财会人员及时理解和掌握疫情防控的相关政策，掌握医疗机构在疫情防控相关业务的会计核算规范，处理好相关业务，广东省审计厅疫情防控审计办公室联合广东省卫生经济学会卫生财会专业委员会，依据国家有关法律、政策文件，政府会计准则、制度等有关规定，参照相关行业规范，结合广东的具体实际，以及广东省各医疗机构咨询问题的情况，收集编制了有关会计核算方面的问题范例，仅供大家在工作中参考。

　　一、会计核算制度

　　公立医院、基层医疗卫生机构、疾病预防控制中心等各级各类事业单位均适用《政府会计准则》《政府会计制度》。

　　二、正确把握资产核算类型

　　公立医院接受与疫情相关的资产，应正确把握资产的来源、性质和受赠人，按不同类型采取不同的核算处理措施。

　　（一）接受委托代理的捐赠资产

　　公立医院接受委托方委托管理的各项资产，包括受托指定转赠的物资、受托存储保管的物资等，公立医院应按照捐赠人意愿委托送达或由捐赠人直接送达指定的使用单位或者个人，会计核算应按照受托代理资产进行核算。

　　（二）无偿调拨物资

　　公立医院经批准无偿调入或调出非现金资产所引起的净资产变动，会计核算应按照无偿调拨净资产进行核算。

　　（三）纳入捐赠收入管理的捐赠资产

　　除上述情况外，其他接受捐赠的资产，主要是非受托代理的捐赠资产，应纳入本单位捐赠收入管理，加强会计核算。

　　纳入本单位管理的捐赠收入同时满足下列条件时予以确认：与收入相关的含有服务潜力或者经济利益的经济资源很可能流入政府会计主体；含有服务潜力或者经济利益的经济资源流入会导致政府会计主体资产增加或者负债减少；流入金额能够可靠地计量。

　　从新冠疫情期间操作实务看，若对方要求开具行政事业单位往来票据的，作往来或委托代理资产处理；接受方开具捐赠票据的，均入捐赠收入。

　　三、准确计量接受捐赠资产的入账价值

　　本部分所述入账价值的确定主要针对纳入本单位捐赠收入管理的捐赠资产，其他类型入账价值的确定参照本部分执行。

　　（一）对于接受捐赠的现金、银行存款等货币资金，应当按照实际收到的金额入账。

　　（二）对于接受捐赠的存货、固定资产、无形资产等非现金资产，应当按照以下方法确定其入账价值：

　　1.如果捐赠方提供了有关凭据，应当按照凭据上或捐赠协议标明的金额，加上相关税费、运输费等确定成本。

　　2.如果捐赠方没有提供相关凭据，但按规定经过资产评估的，其成本按照评估价值加上相关税费、运输费等确定。

　　3.如果捐赠方没有提供有关凭据，也未经过资产评估的，其成本比照同类或类似资产的市场价格加上相关税费、运输费等确定。

　　可根据医院历史购买价格、京东等电商平台同类或类似资产的市场价格比照定价。以历史入库单复制件、电商报价截屏等作为入账价格确定凭据。

　　4.如果捐赠方没有提供有关凭据，也未经过资产评估，且同类或类似资产的市场价格也无法可靠取得的，每最小单位以名义金额（即人民币1元）入账，相关税费、运输费计入当期费用。

　　为保证物流清晰，物资的入库单位是最小使用单位（SKU），名义金额1元是每SKU的单价。

　　四、规范进行会计核算

　　（一）受托代理资产的会计核算

　　医院收到的受托代理资产为现金和银行存款的，通过“库存现金”“银行存款”科目进行核算。收到货币资金时，财务会计借记“库存现金—受托代理资产”或“银行存款—受托代理资产”，贷记“受托代理负债”；支付时，做相反分录。预算会计不做处理。

　　接受受托转赠物资或受托储存保管物资时，财务会计借记“受托代理资产”，贷记“受托代理负债”；转赠或发出时，做相反分录。预算会计不做处理。

　　例1：慈善组织拨给某医院善款50万元，指定用于援鄂医疗队队员家属慰问金。按捐赠人意愿慰问金发放完毕。

　　(1)收到该笔善款

　　（财务会计） 借：银行存款—受托代理资产        500,000

　　　                            　贷：受托代理负债                500,000

　　预算会计不做处理。

　　(2)按捐赠人意愿支付慰问金

　　（财务会计） 借：受托代理负债                   500,000

　　　                            　贷：银行存款—受托代理资产     500,000

　　预算会计不做处理。

　　例2：卫健委转拨省慈善总会社会捐赠新冠肺炎疫情防控资金100万给医院，要求按《广东省卫生健康委关于社会捐赠新型冠状病毒感染的肺炎疫情防控资金分配方案的函》（粤卫财务函[2020]28号）确定的方案发放给指定人员。

　　说明：《广东省卫生健康委关于做好社会捐赠新冠肺炎防控资金发放管理工作的通知》要求该笔转拨款开具“行政事业单位往来票据”。根据《行政事业单位资金往来结算票据使用管理暂行办法》（财综[2010]1号）规定，行政事业单位代收款项使用往来结算票据；公益性单位接收捐赠收入，使用捐赠票据，均不得使用资金往来结算票据。综上，该笔款指定资金使用用途和发放标准，不能确认为收入。根据《政府会计制度》，受托转赠的物资纳入“受托代理资产”核算，应按往来或委托转赠事项进行会计核算。

　　(1)收到资金

　　（财务会计）借：银行存款                        100万

　　　                            　贷：其他应付款/受托代理负债       100万

　　预算会计不做处理

　　(2)按捐赠人意愿支付慰问金

　　（财务会计） 借：其他应付款/受托代理负债        100万

　　　                            　贷：银行存款                    100万

　　预算会计不做处理。

　　例3：疫情初期，某公司捐赠给某医院一批蔬果价值20000元，公司与医院签订捐赠协议，约定交付方式是由公司直接快递到援鄂医疗队队员家里。

　　分析：该业务本质是受托转赠，分录如下。若捐赠人要求医院开具捐赠票据，本着尊重捐赠人意愿的原则，医院应列入捐赠收入。

　　第一种入账方式：受托转赠。预算会计不做处理。

　　(1)医院凭公司提供的快递签收清单，确认收到受托代理资产

　　（财务会计）借：受托代理资产-受托转赠物资         20,000

　　                            　　贷：受托代理负债                    20,000

　　(2)同时，确认发出物资

　　（财务会计）借：受托代理负债                           20,000

　　　                            　贷：受托代理资产-受托转赠物资              20,000

　　第二种入账方式：捐赠。预算会计不做处理。

　　(1)医院凭公司提供的快递签收清单，确认捐赠收入

　　（财务会计） 借：库存物品—膳食材料                    20,000

　　                            　　贷：捐赠收入—新冠肺炎专项捐赠          20,000

　　(2)同时，确认发出物资

　　（财务会计）借：业务活动费—对个人和家庭的补助费用     20,000

　　                            　　贷：库存物品—膳食材料                     20,000

　　（二）无偿调拨净资产的会计核算

　　医院按照规定取得物资时，财务会计借记“库存物品”“固定资产”“无形资产”等，按照调入过程中发生的归属于调入方的相关费用，贷记“零余额账户用款额度”“银行存款”等，按照其差额，贷记“无偿调拨净资产”。预算会计对发生的归属于调入方的相关费用借记“其他支出”，贷记“资金结存”。

　　医院按照规定调出物资时，财务会计借记“无偿调拨净资产”（固定资产已计提折旧、无形资产已摊销的同时借记“固定资产累计折旧”“无形资产累计摊销”），贷记“库存物品”“固定资产”“无形资产”等。调出过程中发生的归属于调出方的相关费用，财务会计借记“资产处置费用”，贷记“零余额账户用款额度”“银行存款”等。预算会计借记“其他支出”，贷记“资金结存”。

　　年末，将“无偿调拨净资产”科目的余额转入累计盈余，借记或贷记“无偿调拨净资产”，贷记或借记“累计盈余”。

　　例4：某卫健局通过政府采购一批医用口罩15万元，无偿调拨给某医院。

　　(1)收到口罩，验收入库

　　（财务会计）借：库存物品                             150,000

　　                            　　贷：无偿调拨净资产                       150,000

　　预算会计不做处理。

　　(2)科室领用口罩

　　（财务会计）   借：无偿调拨净资产                      150,000

　　                            　　贷：库存物品                          150,000

　　预算会计不做处理。

　　（三）纳入捐赠收入管理的会计核算

　　1.收到捐赠

　　明确属于受托代理资产的，按前文方式进行处理，除此之外应当确认为“捐赠收入”。捐赠可以是货币资金，也可以是存货、固定资产、无形资产、长期股权投资等非货币性资产，均应遵守接受捐赠的有关管理规定，加强管理。

　　收到货币资金时，财务会计借记“银行存款”或“库存现金”，贷记“捐赠收入”；预算会计借记“资金结存—货币资金”，贷记“其他预算收入—捐赠收入”。

　　收到存货、固定资产等非现金资产时，财务会计借记“库存物品”“固定资产”等，贷记“捐赠收入”，若有相关税费、运输费等，贷记“银行存款”等，差额计入“捐赠收入”（名义金额计量的除外）；预算会计借记“其他支出”（支付的相关税费等），贷记“资金结存”。单位可根据实际需要设置明细科目。

　　收到存货、固定资产等非现金资产，且按规定以名义金额入账的，借记“库存物品”“固定资产”等，贷记“捐赠收入”。同时，按照发生的相关税费、运输费等，财务会计借记“其他费用”，贷记“银行存款”等；预算会计借记“其他支出”，贷记“资金结存—货币资金”。

　　2.使用捐赠（以存货为例）

　　为履职或开展业务活动领用库存物品时，财务会计借记“业务活动费用”，贷记“库存物品”。预算会计不做处理。

　　3.期末/年末结转

　　财务会计借记“捐赠收入”，贷记“本期盈余”。接受捐赠的资产为货币资金的，还需要做预算会计核算，专项资金借记“其他预算收入—捐赠收入”，贷记“非财政拨款结转—本年收支结转”；非专项资金借记“其他预算收入—捐赠收入”，贷记“其他结余”。

　　例5：某公立医院2月2日接收社会捐赠用于新冠肺炎疫情资金200万元，已存入银行。2月3日使用这笔捐款购买防护服，价值50万元，已入库。同日，呼吸科领用防护服20万元。2月4日使用这笔捐款发放一线医护人员补助、慰问金30万。2月5日收到A企业捐赠的呼吸机8台，捐赠方提供购物发票显示含税价格48万，运费及安装费2万元，用银行存款支付；接受捐赠口罩一批，无发票，市场价格含税5万元。2月6日收到主管部门调拨的一批社会捐赠物资，调拨清单注明价值10万元；同日，临床领用完毕。

　　(1)2月2日收到社会捐款

　　（财务会计）

　　借：银行存款                                      2,000,000

　　                            　　贷：捐赠收入—新冠肺炎专项捐款                      2,000,000

　　（预算会计）

　　借：资金结存—货币资金                               2,000,000

　　　                            　贷：其他预算收入—捐赠收入—新冠肺炎专项捐款      2,000,000

　　(2)2月3日

　　使用捐款购买入库：

　　（财务会计）  借：库存物品—防护服                     500,000

　　　                            　贷：银行存款                             500,000

　　（预算会计）  借：事业支出—非财政专项资金支出         500,000

　　　                            　贷：资金结存—货币资金                  500,000

　　领用出库：

　　（财务会计）借：业务活动费用—商品和服务费用          200,000

　　　                            　贷：库存物品—卫生材料—防护服           200,000

　　预算会计不作处理。

　　(3)2月4日使用捐款发放一线医护人员补助

　　（财务会计）借：业务活动费-其他工资福利支出          300,000

　　　　                             贷：银行存款                              300,000

　　（预算会计）借：事业支出                            300,000

　　    　　                         贷：资金结存                              300,000

　　(4)2月5日

　　收到A企业捐赠呼吸机，支付运费及安装费：

　　（财务会计）借：固定资产—呼吸机                       500,000

　　　                            　贷：捐赠收入—新冠肺炎专项捐赠            480,000

　　银行存款                              20,000

　　（预算会计） 借：其他支出—非财政专项资金支出          20,000

　　                            　　贷：资金结存—货币资金                  20,000

　　捐赠口罩无发票按市场价入库：

　　（财务会计） 借：库存物品—口罩                        50,000

　　                            　　贷：捐赠收入—新冠肺炎专项捐赠          50,000

　　预算会计不做处理。

　　(5)2月6日

　　收到主管部门调拨物资（来源社会捐赠）

　　（财务会计）借：库存物品                              100,000

　　                            　　贷：无偿调拨净资产                       100,000

　　科室领用物资

　　（财务会计）借：无偿调拨净资产                         100,000

　　                            　　贷：库存物品                             100,000

　　预算会计不做处理。

　　（四）其他业务

　　1.医疗机构对外捐赠

　　医院对外捐赠现金资产，财务会计借记“其他费用”，贷记“银行存款”或“库存现金”，预算会计借记“其他支出—捐赠支出”，贷记“资金结存—货币资金”科目核算。

　　医院报经批准对外捐赠库存物品、固定资产等实物资产，发出时财务会计借记“资产处置费用”“固定资产累计折旧”，贷记“库存物品”“固定资产”，若没发生相关税费、运输费等，预算会计不做处理。

　　期末将各类费用科目（资产处置费用、其他费用等）本期发生额转入本期盈余。

　　例6：某公立医院2月6日向灾区捐款20万元，捐赠价值10万元药品并提供发票清单。

　　(1)捐款

　　(财务会计)  借：其他费用—捐赠支出                    200,000

　　　                            　贷：银行存款                             200,000

　　(预算会计)  借：其他支出—捐赠支出                    200,000

　　                            　　贷：资金结存—货币资金                   200,000

　　(2)捐药

　　(财务会计)  借：资产处置费用                          100,000

　　                            　　贷：库存物品—药品                       100,000

　　预算会计不做处理。

　　2.上级划拨专项党费用于疫情防控

　　上级划拨专项党费是医院收入的一种，需确认收入。

　　本单位收取和上缴党费的核算不在《政府会计制度》范围内，执行《关于中国共产党党费收缴、使用和管理的规定》（中组发〔2008〕3 号）规定：“党费的具体财务工作由各级党委组织部门内设的财务机构或者同级党委的财务机构代办。必须指定专人负责，实行会计、出纳分设。党费会计核算和会计档案管理，参照财政部制定的《行政单位会计制度》执行”“党费应当以党委或党委组织部门的名义单独设立银行账户”。类似工会经费的管理与核算。

　　例7：上级党委拨给医院专项党费10万，用于新冠疫情防治。医院全用于购买防护服，全部由感染科领用。

　　(1)收到专项党费

　　(财务会计)  借：银行存款                              100,000

　　　　                            贷：其他收入                              100,000

　　(预算会计)  借：资金结余                               100,000

　　　                            　贷：其他预算收入                          100,000

　　(2)购买防护服入库

　　（财务会计）  借：库存物品—防护服                     100,000

　　                            　　贷：银行存款                            100,000

　　（预算会计）  借：事业支出—非财政专项资金支出          100,000

　　                            　　贷：资金结存—货币资金                  100,000

　　(3)领用出库

　　（财务会计）借：业务活动费用—商品和服务费用          100,000

　　　                            　贷：库存物品—卫生材料—防护服           100,000

　　预算会计不作处理。

　　3.一个特殊案例

　　根据真实案例改写，是小众事件，没有代表性。用于表明观点：把握业务性质、资产核算类型，是做分录的前提条件。

　　例8：疫期初期，当地防疫指挥部调拨了一批仪器（100万）给甲公立医院，其中价值60万的仪器指挥部马上分给了当地各卫生院，甲医院留用40万的仪器。事后，防疫指挥部要求甲医院与供应商签订采购协议，并支付100万结算款；同期，这批仪器的财政专款100万全额拨给了甲医院。甲医院不知如何做账。

　　分析：疫期初期忙乱，该项业务存在指挥失误，到了甲医院环节已无法改变。首先，甲医院应与当地财政部门确认100万是由谁确认财政拨款，其中60万算不算转拨的财政拨款。因各卫生院不是甲医院的下属单位，甲医院与其不存在预算关系。这项拨款，当地财政只能把100万全确认为甲医院的财政拨款，其中给各卫生院的60万仪器，只能作为无偿调拨国有资产处理，甲医院得去补办国有资产无偿调拨审批手续。

　　(1)收到仪器

　　（财务会计）借：固定资产                              100万元

　　                            　　贷：应付账款                              100万元

　　预算会计不用处理。

　　(2)把其中60万仪器分给当地各卫生院

　　（财务会计）借： 资产处置费                           60万元

　　                            贷：固定资产                              60万元

　　预算会计不用处理。

　　(3)收到财政拨款

　　（财务会计）借：零余额账户用款额度                  100万元

　　　                            　贷：财政拨款收入                         100万元

　　（预算会计）  借：资金结存                          100万元

　　　                            　贷：财政拨款预算收入                 100万元

　　(4)与供应商结算

　　（财务会计）借：应付账款                            100万元

　　　　                            贷：零余额账户用款额度                 100万元

　　（预算会计）借：事业支出—财政拨款支出              100万元

　　                            　　贷：资金结存                           100万元

　　五、工作要求

　　接受疫情防控社会捐赠的公立医院，应依据《政府会计制度》及相关补充规定，做好捐赠的接收、登记及会计核算工作，台账、会计账与实物间，应账账相符、账实相符，保证会计核算真实完整。

　　广东省审计厅疫情防控审计领导小组办公室

　　广东省卫生经济学会卫生财会专业委员会

　　2020年3月14日